GRUPO DE EMPRESAS: DEFINICION

El concepto de “grupo de empresas” tiene mucha importancia, dado que de su definición y correcta aplicación, se derivan consecuencias en el ámbito jurídico (contable, mercantil, fiscal, etc.) para el grupo y sus partes que no aplican en caso de que el grupo no exista. Dicho concepto tiene en el ámbito mercantil una definición clara, a la que se llega por dos vías:

  1. Grupo de empresas vertical o de subordinación basado en la existencia de control de una sociedad sobre otra (definidos en el artículo 42 del Código de Comercio y en el RD 1159/2010), y cuya principal implicación es la obligación de consolidar las cuentas anuales del grupo.
  2. Grupo de empresas horizontal o de coordinación basado en la existencia de una unidad de decisión común a todas las empresas que conformarían el grupo. Este tipo de grupos están definidos en el artículo 260 de la Ley de Sociedades de Capital y en la Norma de Elaboración de cuentas anuales 13ª del Plan General Contable (RD 1514/2007). Estos grupos de sociedades no tienen obligación de consolidar sus cuentas anuales.

Grupo de empresas vertical o de subordinación.

Para poder definir este concepto de grupo debemos acudir al artículo 42 del Código de Comercio en donde se indica que existe un grupo “cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras.” Es decir la definición de grupo de empresas va íntimamente ligado al concepto de control, sin que pueda hablarse de grupo en tanto no pueda demostrarse de manera fehaciente la existencia de control. Esto último determinará que exista una sociedad que “controla” y una sociedad “controlada”, o expresado en términos técnicos: sociedad dominante y sociedad dependiente.

Este concepto tal y como lo hemos descrito, proviene de la reforma realizada en el 2007, en donde se estableció un factor claramente distintivo con respecto a anteriores definiciones, como era la posibilidad de que aún no existiendo participación alguna de la dominante en la dependiente podría existir grupo siempre que se demuestre que la controla. Anteriormente, si no existía participación de una sociedad respecto de otra, nunca podría hablarse de grupo de sociedades. A partir del 1 de enero de 2008, lo único determinante es, insistimos, el control.

Todo ello, sin embargo entraña ciertas dificultades, dado que delimitar si existe o no control, puede resultar complicado en algunos casos. Para ayudar, el mismo artículo 42 del Código de Comercio establece que:

se presumirá que existe control cuando una sociedad, que se calificará como dominante, se encuentre en relación con otra sociedad, que se calificará como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones:

a) Posea la mayoría de los derechos de voto.

b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.

c) Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con terceros, de la mayoría de los derechos de voto.

d) Haya designado con sus votos a la mayoría de los miembros del órgano de administración, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. En particular, se presumirá esta circunstancia cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta. Este supuesto no dará lugar a la consolidación si la sociedad cuyos administradores han sido nombrados, está vinculada a otra en alguno de los casos previstos en las dos primeras letras de este apartado.”

 

A mayor abundamiento, el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas (NOFCAC) fue más allá incluso que el Código de Comercio, añadiendo que:

las siguientes circunstancias, entre otras, podrían determinar la existencia de control:

a) Las actividades de la entidad (dependiente) se dirigen en nombre y de acuerdo con las necesidades de la sociedad (dominante), de forma tal que ésta obtiene beneficios u otras ventajas de las operaciones de aquélla.

b) La sociedad (dominante) tiene un poder de decisión en la entidad (dependiente), o se han predefinido sus actuaciones de tal manera que le permite obtener la mayoría de los beneficios u otras ventajas de las actividades de la entidad (dependiente).

c) La sociedad (dominante) tiene el derecho a obtener la mayoría de los beneficios de la entidad y, por lo tanto, está expuesta a la mayor parte de los riesgos derivados de sus actividades.

d) La sociedad, con el fin de disfrutar de los beneficios económicos de las actividades de la entidad, retiene para sí, de forma sustancial, la mayor parte de los riesgos residuales o de propiedad relacionados con la misma o con sus activos.

Estos añadidos aportados por las normas de consolidación vienen a indicar que podrá haber control (y por tanto grupo de sociedades) cuando una empresa (dominante) obtenga para si de manera “dirigida” la mayoría de los beneficios, resultados o ventajas económicas generadas por la dependiente. Esto es así aun cuando la dominante no posea la mayoría (o ninguno) de los derechos de voto en la dependiente, ni tampoco tenga derecho aquélla a nombrar, ni siquiera, a ninguno de los administradores de ésta. Esta cuestión tiene especial aplicación en las entidades de propósito especial (por ejemplo las Agrupaciones de Interés Económico), en las que del cometido y acuerdos entre socios de las mismas podría concluirse que los beneficios de la actividad son aprovechadas por una sociedad mayoritariamente, que habría de considerarse dominante.

Por último cabe indicar que las NOFCAC para estos casos introducen una suposición un tanto endiablada que implica que, en caso de duda, deban incluirse como sociedades del grupo a estas entidades de propósito especial, lo cual puede generar situaciones de conflicto, por ejemplo, entre auditor y auditado.

Grupo de empresas horizontal o de coordinación.

Esta segunda tipología de grupos de empresas viene determinada por la existencia de varias empresas “sometidas a una misma unidad de decisión, porque estén controladas por cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas no obligadas a consolidar, que actúen conjuntamente, o porque se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias” (art. 260 Ley Sociedades de Capital).

En realidad la circunstancia que origina el grupo es igual que en el primer caso la existencia de control, solo que en vez de ser ejercido por una persona jurídica, es ejercido por una o varias personas físicas o jurídicas que se erigen en una sola voz (unidad de decisión) y actúan dirigiendo y coordinando a un grupo de empresas para maximizar el beneficio del grupo. Grupos de estos se encuentran, por ejemplo, en circunstancias en donde varias personas, (habitualmente familiares), actúan coordinadamente para controlar varias empresas. Un caso típico es el de un matrimonio que es propietario con sus hijos de varias empresas, conformando todas ellas un “grupo de coordinación”.

Estos grupos “horizontales” se definen para dar cabida a aquellos sujetos económicos que actúan coordinadamente dirigiendo diversas empresas pero que por dificultades técnicas y de mecánica contable serían difícilmente consolidables, dado que no existe una única persona jurídica dominante, de ahí la no obligatoriedad de consolidar las cuentas anuales de estos grupos.

En conclusión, el concepto de grupo de empresas determina una serie de obligaciones mercantiles, contables y fiscales que hace que debamos estar muy atentos a su correcta definición y extensión. Una vez definido habrá de considerarse:

  1. si existe o no obligación de consolidar
  2. si se han calificado correctamente en el balance y en la información de la memoria (fundamentalmente nota 23 de la memoria normal) los saldos y transacciones existentes entre empresas del grupo, y
  3. habrán de establecerse procedimientos de valoración adecuados para que las operaciones realizadas entre las empresas del mismo grupo se valoren a precios de mercado.

Capitalización de gastos financieros

Abordaremos en este post, de manera esquemática, cierta problemática ligada a la activación de gastos financieros: en qué circunstancias y por qué importes habrá de hacerse. Para disipar estas dudas , debemos acudir a la Resolución de 14 de abril de 2015 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se establecen criterios para la determinación del coste de producción.

De manera resumida en dicha resolución se viene a indicar que los gastos financieros derivados de financiar inmovilizados o existencias cuyo período de montaje/producción supere el año habrán de ser incorporados como mayor valor de los respectivos activos. Por tanto habremos de aclarar los siguientes aspectos: importe del activo base de cálculo, importe del gasto financiero activable y período de capitalización.

Importe del activo base de cálculo:

La base para los cálculos de activación estará constituida por el promedio de los citados activos a lo largo del período de capitalización, una vez descontados los saldos correspondientes de las subvenciones específicas destinadas a financiarlos. Así, en un caso extremo, si un elemento de inmovilizado estuviese financiado al 90% mediante una subvención de capital, la financiación con gastos financieros a capitalizar, únicamente afectaría al 10% no subvencionado.

Importe del gasto financiero activable:

Los gastos financieros a activar serán los devengados durante ese período transitorio desde inicio de la producción hasta que el producto esté en condiciones de ser usado o vendido. No obstante habrán de respetarse ciertas reglas a la hora de establecer qué parte del gasto puede ser activable. El procedimiento a seguir es:

  1. Determinar las fuentes de financiación específicas (tanto comerciales como no comerciales) del activo o existencia en cuestión. Los gastos financieros derivados de estas fuentes de financiación serán activables íntegramente. Por ejemplo si se ha contratado un préstamo hipotecario para la construcción de una nave.
  2. Si, como resulta habitual, el valor a financiar no ha quedado cubierto totalmente con fuentes específicas, habremos de considerar las no específicas, descartando en este caso las no comerciales y las específicas asignadas a otros bienes. Este monto de financiación resultante se asignará de manera proporcional a los inmovilizados en curso/ existencias en producción no financiados de manera específica. Los gastos financieros de estas fuentes de financiación se calcularán en función del tipo medio ponderado de interés, aplicando dicho tipo de interés a la parte de inversión en existencias y de inmovilizado en curso financiados con fondos no específicos.

Período de capitalización:

El período de capitalización abarcará desde el momento en que comience la producción o montaje de las existencias o inmovilizado, hasta el momento en que dichos activos queden en disposición de ser vendidos o usados.

En este punto conviene precisar que en el caso de los terrenos y solares, “la capitalización de los gastos financieros no cesará cuando éstos queden disponibles para realizar la construcción”, salvo que se haya producido una interrupción en el proceso normal de producción de dichos activos. Es decir, si por ejemplo,  la construcción de una promoción queda paralizada, una vez preparado el terreno, motivado por causas administrativas o de financiación (como en estos años por la crisis), dejaríamos de activar los intereses imputables a dichos terrenos o solares. En este caso los gastos financieros pasarían a engrosar la cuenta de pérdidas y ganancias. Este último aspecto de la norma puede tener trascendencia en empresas promotoras y ha sido resuelto de una forma algo imprecisa al no establecer criterios guía para considerar interrumpida la actividad de producción de la existencia o el inmovilizado. De igual modo,  la Resolución no concreta si luego se retomase la actividad: ¿podría retomarse la activación de gastos financieros?

Finalmente cabe indicar que la norma precisa que, solo si los importes a activar son relevantes, se activen mediante la creación de una partida de ingreso financiero que compense el gasto, a denominar “Incorporación al activo de gastos financieros”.